Webbc.ru

Веб и кризис
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Расчетным путем определяется

РАСЧЁТНЫЙ МЕТОД ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГОВ

Действующим налоговым законодательством установлено два способа исчисления налоговых платежей. Приоритетным по праву является прямой способ, при котором налоговая база определяется исходя из фактических и документально подтвержденных формирующих ее показателей. Второй способ — расчетный, при котором для исчисления налоговых обязательств используются особые правила. Достоверное исчисление сумм налоговых платежей при применении расчетного метода невозможно по объективным причинам: применение данного метода предполагает определение налогов с большой степенью вероятности, поскольку основано оно, как правило, на неких усредненных показателях. В этом и заключается сущность расчетного метода.

Действующим налоговым законодательством установлено два способа исчисления налоговых платежей. Приоритетным по праву является прямой способ, при котором налоговая база определяется исходя из фактических и документально подтвержденных формирующих ее показателей (ст. ст. 53, 54 НК РФ). Второй способ — расчетный, при котором для исчисления налоговых обязательств используются особые правила. При этом достоверно налоги могут быть исчислены только при надлежащих организации и оформлении учета доходов и расходов налогоплательщика, то есть при прямом методе. Достоверное исчисление сумм налоговых платежей при применении расчетного метода невозможно по объективным причинам: применение данного метода предполагает определение налогов с большой степенью вероятности, поскольку основано оно, как правило, на неких усредненных показателях. В этом и заключается сущность расчетного метода.

В соответствии с п. 1 ст. 52 НК РФ размер налоговых обязательств при прямом способе налогоплательщик (налоговый агент) определяет самостоятельно. Расчетным способом вправе воспользоваться исключительно налоговые органы. Например, п. 7 ст. 166 НК РФ установлено право контролеров исчислять НДС расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам в случае отсутствия у плательщика этого налога бухгалтерского учета или учета объектов обложения.
Однако общие принципы данного метода сформулированы все-таки в положениях части первой НК РФ. Так, в пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ сказано, что налоговый орган вправе определять расчетным путем суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджетную систему РФ. Этим же подпунктом определены три основания, которые разрешают контролерам воспользоваться данным способом. В частности, применять расчетный способ инспекторы вправе, только если налогоплательщик:
— отказал должностным лицам налогового органа в осмотре производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
— более двух месяцев не представлял налоговому органу документы, необходимые для расчета налогов.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.07.2011 N 1621/11 подчеркнул, что частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Вместе с тем спустя уже полгода коллегия судей ВАС РФ в Определении от 29.02.2012 N ВАС-2021/12, отказывая в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора, отметила, что в случае отсутствия у налогоплательщика не всех, а только части документов, подтверждающих понесенные расходы, положения названной нормы применению не подлежат и обязанности по определению расходов расчетным путем у налогового органа не возникает;

— не вел учет доходов и расходов, объектов налогообложения или вел его с такими нарушениями установленного порядка, что исчислить налоги невозможно.

Обращаем ваше внимание, что перечень оснований для применения расчетного способа, приведенный в пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, является исчерпывающим (закрытым), использовать иные основания Налоговым кодексом не разрешено.

В Определении КС РФ от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что исчисление сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, расчетным путем не должно иметь произвольных оснований и должно быть обусловлено неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Более того, в случае возникновения спорных ситуаций именно налоговый орган должен доказать обоснованность применения расчетного метода. Вместе с тем отсутствие детального (подробного) порядка использования расчетного метода для целей налогообложения (изначально являющегося приблизительным) зачастую приводит к злоупотреблениям со стороны контролирующих органов и ущемлению прав налогоплательщиков по защите своих интересов.

Подпункт 7 п. 1 ст. 31 НК РФ гласит, что право налогового органа на использование расчетного метода может быть реализовано двумя способами: на основании имеющейся у налоговой инспекции информации о данном налогоплательщике или на основании сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Несмотря на то что приоритет в использовании доступных налоговому органу сведений для определения размера налоговых платежей законом не установлен, считаем, что для получения необходимых сведений нужно принять все меры. Полагаем, только в этом случае можно достигнуть главной цели использования расчетного метода — максимально верно (с большой степенью вероятности) определить размер налоговых платежей проверяемого налогоплательщика.

Суды трактуют рассматриваемую норму аналогичным образом. В частности, в Постановлении ФАС СЗО от 24.04.2012 N А21-4998/2011 отмечено, что ст. 31 НК РФ предоставляет налоговому органу право при применении расчетного метода использовать как информацию о налогоплательщике, так и данные об иных аналогичных налогоплательщиках и их совокупность. При отсутствии данных об аналогичных налогоплательщиках налоговая инспекция обязана принять все меры для получения наиболее полной информации о самом налогоплательщике.

Что можно считать сведениями о самом налогоплательщике? Прежде всего — сведения, содержащиеся в следующих документах:
— налоговых декларациях;
— банковских выписках;
— результатах встречных проверок, а также материалах ранее проведенных мероприятий налогового контроля;
— аудиторских заключениях;
— свидетельских показаниях, заключениях экспертов и специалистов;
— соответствующих запросах в органы исполнительной власти и правоохранительные органы и ответах на них.

Отметим, все перечисленные документы целесообразнее рассматривать комплексно. Учитывать, например, лишь данные банковской выписки для применения расчетного метода явно недостаточно (см. Постановление ФАС СЗО от 10.04.2012 N А56-15329/2011).
Если информации о проверяемом налогоплательщике для определения сумм налогов расчетным путем недостаточно (либо она отсутствует вовсе), пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ рекомендовано использовать сведения об аналогичных налогоплательщиках. Однако конкретных критериев определения аналогичности налогоплательщиков налоговое законодательство не содержит.

Исходя из анализа имеющейся судебной практики, можно отметить следующее: при выборе аналогичных налогоплательщиков, помимо отраслевой принадлежности, налоговый орган должен учитывать: — основной вид осуществляемой деятельности;
— размер доходов от реализации для целей налогообложения за сопоставимый период;
— численность персонала;
— применяемый режим налогообложения.
Принимая во внимание изложенное, можно сделать вывод, что совпадения организаций (проверяемой и аналогичных) только по одному из перечисленных критериев (как и в случае с информацией о самом налогоплательщике) для правомерного использования расчетного метода недостаточно — нужна их совокупность. Например, если речь идет о таком виде деятельности, как сдача объектов недвижимости в аренду, для сравнения важен такой показатель, как площадь помещений у аналогичных налогоплательщиков, а не численность персонала. Добавим, доказать аналогичность выбранных лиц (организаций) проверяемому налогоплательщику должен налоговый орган. Впрочем, абсолютного сходства между сравниваемыми налогоплательщиками никто не требует. Как отмечено в Постановлении ФАС СКО от 31.05.2012 N А15-582/2011, пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ не предусматривает в качестве аналогичного налогоплательщика, экономические показатели и условия хозяйственной деятельности которого полностью совпадают с соответствующими показателями проверяемого налогоплательщика.

Итак, применение расчетного метода для исчисления размера налоговых обязательств проверяемого лица — это не только право налогового органа, но и согласно позиции Президиума ВАС РФ, озвученной в Постановлениях N N 2341/12 и 16282/11, в некоторых случаях обязанность, которой не следует пренебрегать. Данные выводы высших арбитров создали прецедент, который позволяет трактовать норму пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ гораздо шире, нежели это было принято ранее.

«Расчетные» доначисления налогов

Когда налоговики могут исчислить вам налоги расчетным методом

Расчетный путь исчисления налогов контролеры откровенно не любят. Его применение требует трудоемкого анализа, точных расчетов и формирования солидной доказательственной базы. И именно из-за этих сложностей решения инспекций с «расчетными» доначислениями довольно часто отменяют вышестоящие налоговые органы или суды. Давайте посмотрим, где именно налоговики допускают ошибки и как этими промахами воспользоваться.

Когда налоговая применяет расчетный метод

Перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем закрыты й подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ .

ОСНОВАНИЕ 1. Вы не пустили проверяющих на свою территорию или в помещение при выездной проверке.

Вы обязаны пустить контролеров в свои помещения и на территорию в рамках выездной проверк и п. 1 ст. 91, п. 1 ст. 92 НК РФ . Если ваше руководство дало команду воспрепятствовать доступу инспекторов в свои угодья, штурма не будет. Инспекторы просто составят соответствующий ак т п. 3 ст. 91 НК РФ , который предложат подписать руководителю компании. Но даже если тот откажется поставить свою подпись, недействительности акта это не повлечет: проверяющие просто зафиксируют факт отказа в самом акт е приложение 3 к Приказу ФНС России от 06.03.2007 № ММ-3-06/106@ . Именно после составления такого документа налоговики вправе определить суммы подлежащих уплате вами налогов расчетным путе м п. 3 ст. 91 НК РФ .

Хотя иногда в судебных решениях можно найти вывод, что осмотр помещений может быть проведен и при камеральной проверк е Постановление ФАС ЗСО от 18.11.2008 № Ф04-6982/2008(15881-А75-27) , большинство судов все же считают, что налоговики могут это делать только при выездной проверк е Постановления ФАС ПО от 02.12.2010 № А55-7610/2010; ФАС ЦО от 30.09.2008 № А54-1011/2008С21; ФАС УО от 25.01.2010 № Ф09-11201/09-С3 . А значит, и акт о воспрепятствовании доступу инспекторов на территорию налогоплательщика можно составить только при выездной проверке.

Читать еще:  0301010 расчетная ведомость

Кроме того, они могут составить на руководителя административный протокол за неповиновение законному распоряжению должностного лица налогового органа и направить его в су д ч. 1 ст. 23.1, п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ . Штраф составит от 2000 до 4000 руб . ч. 1 ст. 19.4 КоАП РФ

ОСНОВАНИЕ 2. Вы больше 2 месяцев не представляли документы, необходимые для проведения проверки.

В рамках проверки истребовать могут документы, относящиеся к проверяемым налогам и периодам, при условии, что вы их уже не представляли после 01.01.2010 при проверке вашей компани и подп. 1 п. 1 ст. 31, пп. 6, 8, 9 ст. 88, абз. 2 п. 12 ст. 89, пп. 1, 5 ст. 93 НК РФ; приложение № 5 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 № MM-3-06/338@ . На представление документов дается 10 рабочих дней со дня получения требования, если этот срок не был продлен по вашей просьб е подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 3 ст. 93 НК РФ . Нарушение этого срока наверняка приведет к наложению штрафа на организацию. Его сумма будет равна количеству непредставленных документов, умноженному на 200 руб . п. 1 ст. 126 НК РФ А если вы не представите эти документы и по истечении 2 месяцев, у проверяющих появятся основания определить суммы налогов расчетным путе м подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ .

Имейте в виду, что перечень случаев, когда налоговый орган может запросить при камеральной проверке документы, закрыты й пп. 6—9 ст. 88 НК РФ . Непредставление тех из них, которые в этот перечень не входят, не может быть основанием для применения расчетного метода. Так же как и непредставление во время выездной проверки документов, не относящихся к проверяемым налогам или периодам.

Налоговый орган вправе определить налоги расчетным методом независимо от причины, по которой вы не представите документы: пожар, кража, стихийное бедствие или просто нежелание это делат ь Постановления ФАС ЗСО от 21.03.2011 № А70-4978/2010; ФАС ВСО от 09.03.2010 № А58-5602/08, от 17.09.2008 № А19-4490/08-52-Ф02-4516/08 . Однако если вы не представили документы, изъятые прокуратурой или милицией, налоговики не вправе насчитать вам налоги расчетным путем. Направьте в инспекцию письмо об этом и приложите к нему копию протокола изъятия или описи изъятых документов. Тогда контролеры должны запросить необходимые для проверки документы у изъявших их органо в п. 2 мотивировочной части Определения КС РФ от 05.07.2005 № 301-О .

ОСНОВАНИЕ 3. Вы не ведете учет доходов, расходов и объектов налогообложения или ведете его так, что посчитать налоги невозможно.

Ситуации, когда применяется расчетный метод из-за неведения учета, разнообразны. Например, его применяли, когда налогоплательщик просто не был озабочен ведением учет а Постановления ФАС СКО от 20.07.2011 № А32-45791/2009, от 26.10.2010 № А32-46149/2009; ФАС ВСО от 29.11.2007 № А19-293/07-45-Ф02-8950/07; ФАС ПО от 31.07.2007 № А72-529/07-12/4 или неправомерно платил ЕНВД (из-за чего перестал учитывать доходы и расходы ) Постановления ФАС СКО от 26.10.2010 № А32-46149/2009; ФАС ВВО от 18.08.2010 № А29-9675/2009 .

ОСНОВАНИЕ 4. Вы не ведете бухгалтерский учет.

Неведение бухгалтерского учета названо в гл. 21 НК РФ как основание для определения НДС расчетным путе м п. 7 ст. 166 НК РФ . Однако расчетный метод можно применить, если отсутствие бухгалтерского учета мешает посчитать и другие налог и Постановление ФАС ВВО от 07.11.2008 № А82-9757/2007-28 .

Во всех остальных случаях расчетный метод налоговики применять не вправе, хотя и пытаются. Например, нельзя его применять, когда вы:

  • не представили документы, составлять которые вы не обязан ы Постановление ФАС ПО от 28.02.2008 № А12-9458/07 ;
  • не использовали ККТ и нарушали Порядок ведения кассовых операци й Постановление ФАС ЗСО от 25.06.2009 № Ф04-3685/2009(9209-А45-46) .

Расчетным методом могут воспользоваться и инспекторы внебюджетных фондов для исчисления страховых взносо в п. 4 ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах. » . Основания для применения расчетного способа в этом случае следующие:

  • вы отказались допустить инспекторов на свою территорию (в помещение);
  • не ведете учет объектов обложения страховыми взносами;
  • ведете учет с нарушениями, в связи с чем невозможно исчислить взносы.

Принципы «расчетного» доначисления

Если у инспекции есть основания для применения расчетного метода, то сумму ваших платежей в бюджет она должна определять, используя информацию о вашей компании и об аналогичных компания х подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ .

Конкретный порядок использования этих сведений не установлен, поэтому не ясно, чему нужно отдавать предпочтение: информации о проверяемой компании или данным аналогичных компаний. Или тому и другому вместе.

Изредка в судебных решениях можно встретить вывод, что данных только о самом налогоплательщике недостаточно, должны использоваться и данные об аналогичных налогоплательщика х Постановления Девятого ААС от 27.07.2009 № А40-21509/08-98-65; ФАС ЗСО от 15.04.2010 № А27-10595/2009 . Но большинство судов считают, что если у инспекции есть сведения о проверяемой компании (данные налоговых деклараций, результаты встречных проверок, выписки по банковскому счету), то использовать нужно именно и х Постановления ФАС ВВО от 24.03.2011 № А82-4743/2009, от 16.03.2011 № А43-34804/2009 . И только если информации о самом налогоплательщике нет, придется искать аналогичные организаци и Постановление ФАС СЗО от 11.02.2009 № А56-2917/2008 .

Как инспекторы должны искать аналогичные компании

Судебная практика показывает, что сравниваемые налогоплательщики действительно должны быть похожи по таким критериям:

Также значение могут иметь:

При этом недостаточно совпадения организаций только по одному из этих критериев, нужна их совокупност ь Постановления ФАС ПО от 08.05.2007 № А49-7268/06-2А/11; ФАС МО от 07.05.2010 № КА-А41/1896-10 . И важно, чтобы выбранные для сравнения показатели оказывали непосредственное влияние на результаты деятельности организации. Скажем, если речь идет о сдаче недвижимости в аренду, важна площадь помещений у аналогичных организаций и их местонахождение, а не количество сотруднико в Постановление ФАС СКО от 30.03.2010 № А32-15315/2009 .

Расходы учитываются, а вычеты НДС — нет

Нередко суды отменяют «расчетные» доначисления налога на прибыль и налога при «доходно-расходной» УСНО из-за того, что проверяющие использовали данные только о доходах налогоплательщика или аналогичных компаний и не учитывали расходы. Ведь налог должен рассчитываться на основании данных как о доходах, так и о расходах. Одних показателей выручки или оборота недостаточн о Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 № 668/04 . То есть для определения налоговой базы по налогу на прибыль нельзя использовать, к примеру, только данные о поступлениях на расчетный сче т Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 № 1621/11; ФАС ЗСО от 24.09.2007 № Ф04-6486/2007(38351-А45-40); ФАС ДВО от 26.11.2008 № Ф03-5189/2008 .

Иначе обстоит дело с «расчетным» определением НДС. Дело в том, что НК РФ предусматривает исчисление расчетным путем только НДС, подлежащего уплате в бюджет, и не содержит указания на то, что этим же способом может быть определена и сумма вычетов. Кроме того, на налогоплательщике лежит обязанность подтвердить счетами-фактурами свое право на вычет. И если налогоплательщик это право не заявил и не подтвердил, то налоговый орган предоставлять вычет не обяза н Постановления Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 № 6961/10, от 30.10.2007 № 8686/07; подп. 7 п. 1 ст. 31, п. 7 ст. 166 НК РФ . И арбитражные суды следуют этой позици и Постановления ФАС СЗО от 07.02.2011 № А56-13885/2010; ФАС ПО от 14.12.2010 № А55-1057/2010 .

Будет ли штраф за неуплату налога

Со штрафом при доначислении налогов расчетным путем все неоднозначно. Одни суды, признавая расчетное доначисление правильным, не видят ничего предосудительного и в штрафе за неуплату налога по ст. 122 НК Р Ф Постановление ФАС ВВО от 18.08.2010 № А29-9675/2009 . Другие же считают, что оштрафовать налогоплательщика по ст. 122 НК РФ при определении его налоговых обязательств расчетным путем нельзя. Ведь в таком случае сумма неуплаченного налога определяется приблизительно, а значит, нельзя точно установить факт совершения правонарушени я Постановление Тринадцатого ААС от 03.07.2008 № А42-3065/2006; Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2005 № А71-609/04-А19 .

Отсутствие четких правил исчисления налога расчетным путем в НК РФ приводит к тому, что в одних случаях суд может признать обоснованным применение расчетного метода, а в других — нет. Поэтому не стоит провоцировать налоговиков на его применение, ведь сумма налога, посчитанная расчетным путем, будет больше посчитанной в обычном порядке.

Расчетный метод начисления налогов. Как инспекторы считают налоги расчетным способом

24 июня 2016 8286

Популярное по теме

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ дает инспекторам право определять налоги российских налогоплательщиков расчетным путем в четырех случаях. При отказе допустить контролеров к осмотру помещений и территорий. При непредставлении в течение более двух месяцев документов, необходимых для расчета налогов. При отсутствии учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения. При ведении учета с нарушением, которое привело к невозможности исчислить налоги. В этих случаях контролеры определяют налоги на основании информации о проверяемом и аналогичных ему налогоплательщиках.

Читать еще:  Расчет отпускных дней онлайн

Отсутствие четкого порядка расчета ведет к существенному завышению сумм доначислений по сравнению с реальными суммами налогов. При этом сложилась судебная практика, которая оценивает правомерность того или иного подхода контролеров. Сегодня поговорим про такие ошибки в расчете налогов.

В расчете налога на прибыль нельзя использовать коэффициент налогооблагаемой прибыли на один рубль дохода

В одном из дел инспекторы определили общую сумму доходов и прибыли компаний-аналогов . Далее рассчитали коэффициент налогооблагаемой прибыли на один рубль дохода, который в 2011 году получился равным 0,0246, в 2012-м — 0,0468. А затем умножили полученные коэффициенты на доход проверяемой компании. Таким образом, контролеры доначилили организации более 2 млн руб. налога на прибыль.

АС Северо-Западного округа указал на то, что такая методика расчета неверна и не основана на нормах НК РФ ( постановление от 25.08.15 № А56-57644 /2014 ). Инспекция должна была определить размер налоговых обязательств общества исходя из особенностей его деятельности, а также сопоставления сведений о нем с информацией о деятельности аналогов.

Суд одобрил похожую методику в другом деле. Инспекторы рассчитали налог на прибыль, вычислив соотношение между налогооблагаемой базой и выручкой аналогичных налогоплательщиков. Далее они определили среднеарифметическое таких соотношений и назвали его коэффициентом рентабельности продаж. В 2007 году он был равен 10,53 процента, в 2008-м — 2,75 процента, в 2009-м — 1,31 процента. Потом этот коэффициент контролеры умножили на суммы доходов компании и получили налогооблагаемую базу. Суд отменил такие доначисления, но лишь потому, что в качестве аналогов были выбраны слишком отличающиеся компании. Против самого метода суд не возражал, соглашаясь, что расчетный путь основан на приблизительности и усредненности ( постановление ФАС Московского округа от 17.04.12 № А40-81961 / 11-75-34 8 ).

Некоторые коэффициенты использовать допускается

ВАС РФ признал обоснованным применение следующего алгортима расчета налогов по деятельности ИП, который совмещал вмененку с упрощенкой. Контролеры определили коэффициенты соотношения доходов от вмененной и упрощенной деятельности к общей величине доходов. Затем с их помощью вычислили упрощенный налог к доплате. С таким расчетом суд согласился ( определение ВА С РФ от 14.10.11 № ВАС-13418 /11 ). Аналогичный алгоритм расчета инспекторы применили в деле, рассмотренном в постановлении АС Северо-Западного округа от 26.11.14 № А56-47412 /2013 . Несмотря на то что дело было направлено на новое рассмотрение, возражений по самой методике не было.

Налоговики вправе использовать либо сведения о проверяемом налогоплательщике, либо об аналогах

В подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ указано на то, что расчетный метод применяется «на основании имеющейся у информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках». Некоторые суды трактуют эту норму, как позволяющую применять расчетный метод двумя способами: расчетом на основании имеющейся у них информации о компании; на основе данных об аналогах. При этом одновременное использование обоих указанных методов не является обязательным условием ( постановление ФАС Московского округа от 14.07.14 № Ф05-6917 /2014 ).

С такой трактовкой сложно согласиться, поскольку тогда в НК РФ должна была содержаться иная формулировка: либо на основании данных о налогоплательщике, либо об аналогах. При использовании союза «также» контролеры, на наш взгляд, обязаны использовать всю имеющуюся у них информацию.

Этот подход подтверждает сложившаяся судебная практика. К примеру, в уже упомянутом постановлении от 25.08.15 № А56-57644 /2014 АС Северо-Западного округа подтвердил, что при расчетном методе сведения о налогоплательщике сопоставляются с информацией об аналогах. Такой же вывод содержится в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.03.13 № А56-33645 /2012 .

Если доходы определены расчетным путем, то и расходы должны определяться так же

Пленум ВАС РФ разъяснил, что инспекторы должны определять расходы расчетным путем как в случае отсутствия у компании документов, так и при признании их ненадлежащими ( п. 8 постановления от 30.07.13 № 57 ). Причем если расчетный метод применяется по отдельным операциям, в качестве аналога используются другие сделки самого налогоплательщика.

В отношении ИП контролеры, по мнению Пленума ВАС РФ, по умолчанию определяют расчетным путем не сумму расходов, а размер профессионального налогового вычета ( письмо ФНС России от 23.05.13 № АС-4-2 /9355 , постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.11 № 14473/10 ). Хотя некоторые суды с этим не соглашаются, считая, что контролеры обязаны определять сумму расходов ИП также расчетным путем ( постановление ФАС Центрального округа от 10.07.14 № А48-3246 /2013 ).

Если инспекторы используют при расчетном методе не всю имеющуюся у них информацию, суд также может отменить доначисления. Так, в одном из дел у налоговиков имелись данные о расходах компании по приобретению товаров у нескольких поставщиков. Однако в расчете они учли затраты по сделкам лишь с двумя из них, что привело к отмене части доначислений ( постановление АС Дальневосточного округа от 25.08.14 № Ф03-3479 /2014 ).

Об определении сумм налогов расчетным путем

М. А.: Перечень ситуаций, когда налоговые органы могут определить суммы налогов расчетным путем, прямо установлен в НК РФ. Это случаи, когда налогоплательщик (Налоговый кодекс Статья 31):

— отказывается допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

— не представляет в течение более 2 месяцев документы, необходимые для расчета налогов;

— не ведет учет доходов и расходов, объектов налогообложения;

— ведет такой учет с нарушением установленного порядка, что приводит к невозможности исчислить налоги.

Этот перечень исчерпывающий, он не может быть расширен. То есть нельзя доначислить налоги расчетным путем, в частности:

— если имеются документы, подтверждающие исчисленные суммы налогов, но сами налоги не уплачены ;

— только на основании данных бухгалтерского учета без анализа сути хозяйственных операций и первичной документации;

— когда заработная плата работникам выплачивается в размере ниже прожиточного минимума, установленного в регионе, или ниже средней заработной платы по отрасли

— если у налогоплательщика вообще не истребовались документы, необходимые для исчисления налогов, и налоговый орган не доказал их отсутствие.

Кстати, следует учитывать, что перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем не расширяется и в пользу налогоплательщиков. Так, бесполезно ссылаться на необходимость применения расчетного метода для определения суммы налога на прибыль, если нет части документов, подтверждающих понесенные затраты (Налоговый кодекс Статья 252) . В том числе и по таким уважительным причинам, как хищение или пожар. В этих ситуациях суды говорят, что налогоплательщики должны сами пытаться восстановить утраченные документы. Если же они этого не делают, то за последствия своего бездействия (отказ в отнесении на расходы затрат, не подтвержденных документально) винить им, кроме себя, некого .

Впрочем, суды отказывают и налоговым органам в праве применить расчетный метод, если налогоплательщик не представил только отдельные оправдательные документы.

Связано это с тем, что расчетный метод должен применяться, только когда налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу или когда рассчитать налоги иным способом ну никак невозможно. И эти обстоятельства должны не просто предполагаться, а подтверждаться доказательствами.

Поэтому суды не видят причин для применения расчетного метода, когда налоговики прибегают к нему на основании разного рода предположений, в частности:

— о наличии неучтенной выручки, потому что налогоплательщик неправомерно применял кассовый метод определения доходов и расходов;

— о наличии неучтенной выручки, так как с постов ГИБДД поступили данные о перевозках грузов налогоплательщиком;

— о сверхлимитном заборе воды, потому что, по мнению налогового органа, налогоплательщиком используются непроверенные приборы, выдающие недостоверные данные учета водопотребления.

И в этих, и во многих других случаях суды указывали, что для использования права исчислить суммы налога расчетным путем на том основании, что налогоплательщик ведет учет доходов, расходов и объектов налогообложения с нарушением установленного порядка, налоговый орган должен доказать факт занижения налоговой базы. Если же это сделано, то применение расчетного метода будет признано обоснованным, и пример тому — решения, вынесенные по делам о «конвертных» зарплатах.

Вопрос. Что чаще всего является основанием для применения налоговиками расчетного метода?

М. А.: Как показывает арбитражная практика, самым распространенным основанием для применения расчетного метода является непредставление налогоплательщиком документов, необходимых для исчисления налогов. Документы теряют, они горят, их крадут. И если большая часть документов утрачена, единственным методом, позволяющим исчислить суммы налогов, остается расчетный.

Но здесь есть ряд нюансов. Во-первых, не может служить безусловным основанием для применения расчетного метода непредставление налогоплательщиком документов, изъятых следственными органами . Или ничем не обоснованное непринятие налоговым органом документов, подтверждающих расходы налогоплательщика.

Во-вторых, налоговые органы могут использовать расчетный метод, только если необходимые для расчета налогов документы налогоплательщик не представляет более 2 месяцев. Поэтому даже если истребованные для проверки документы не представлены в срок, указанный в требовании, для того чтобы воспользоваться расчетным методом, налоговикам придется подождать пару месяцев .

Читать еще:  Расчет дней среднего заработка

И в-третьих, расчетный метод совсем не предполагает, что сумма налога определяется только исходя из доходов налогоплательщика или только исходя из налогооблагаемого оборота. Ведь ВАС РФ еще в 2004 г. указал на то, что в случае применения этого метода расчет должен производиться на основании данных как о доходах, так и о расходах .

Но налоговые органы об этом, как правило, забывают. А то и вовсе доначисляют налоги, исходя из сведений о поступлении денег на расчетный счет налогоплательщика, считая все поступившие суммы выручкой. Что, естественно, незаконно .

Поэтому напоминать налоговикам о том, что при невозможности установить одну из составляющих, участвующих в формировании налоговой базы (доходы, расходы, налоговые вычеты), они должны определить ее, основываясь на данных о самом налогоплательщике или об иных, аналогичных налогоплательщиках, приходится судам.

При этом некоторые суды отмечают, что в отличие от других налогов, определить которые расчетным путем можно, основываясь на информации о самом налогоплательщике, имеющейся у налогового органа (Налоговый кодекс Статья 31), сумма НДС к уплате определяется только на основании данных об иных, аналогичных налогоплательщиках, так как глава 21 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую именно такой вариант (Налоговый кодекс Статья 166).

Вопрос. А какие налогоплательщики могут быть признаны аналогичными?

М. А.: В настоящее время критерии аналогичности налоговым законодательством не установлены. Ранее они были определены Порядком применения положений Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей» . Согласно Порядку аналогичные налогоплательщики подбирались, в частности, по отраслевой принадлежности, конкретному виду деятельности, размеру выручки и численности производственного персонала . И хотя и Указ, и Порядок утратили силу, как показывает арбитражная практика, и сегодня, решая вопрос об аналогичности, суды фактически продолжают руководствоваться этими правилами.

Также критериями аналогичности суды называют:

— период ведения деятельности и перечень уплачиваемых налогов;

— размер и количество торговых площадей;

— имущественное положение, определяемое, например, по количеству основных средств;

— местонахождение и размер земельных участков, на которых производится сельхозпродукция, и соотношение участков, отведенных под пашни и пастбища;

— наличие статуса малого предприятия, если проверяемый налогоплательщик имеет такой статус;

— форму собственности (частная, государственная или муниципальная).

Но суды также обращают внимание и на то, что термин «аналогичный» не означает «тождественный». Поэтому проверяемый налогоплательщик не может рассчитывать на то, что деятельность аналогичных налогоплательщиков будет идентична его деятельности по всем экономическим показателям.

При этом некоторые суды указывают на невозможность включения в число критериев аналогичности размера доходов, так как это величина непостоянная, зависящая от деловых качеств субъекта хозяйственной деятельности.

Вопрос. Правильно я понимаю, что если в регионе деятельности проверяемого налогоплательщика не оказалось аналогичных налогоплательщиков, то расчетный метод применен быть не может?

М. А.: Почему же? В таком случае налоговые органы могут использовать данные об аналогичных налогоплательщиках из других регионов.

Вопрос. А какие еще ошибки совершали налоговые органы при использовании расчетного метода?

М. А.: Основные проблемные моменты применения расчетного метода мы уже рассмотрели. Но, к сожалению, иногда налоговики не ошибки совершали, а, простите за выражение, просто- напросто мухлевали. Например, при наличии данных о суммах налогов, подлежащих уплате по сведениям налогоплательщика, и данных о суммах налогов по сведениям об аналогичных налогоплательщиках, за основу принимались наибольшие величины. Но, к чести наших судов, у них такая методика поддержки не находила.

Впервые опубликовано в издании «Главная книга. Конференц-зал» 2007, N 06

Расчетным путем

— в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

— непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

— отсутствия учета доходов и расходов;

— учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При этом какие-либо критерии, по которым выбираются аналогичные налогоплательщики, законодательством не установлены, что и порождает проблемы в применении указанной нормы, которую вынуждены толковать суды применительно к каждой конкретной ситуации.

Конституционность данной нормы подтверждена в Определении КС РФ от 5 июля 2005 г. N 301-О, в котором подчеркнуто:

— допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика;

— поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Таким образом, положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ корреспондируют норме, содержащейся в п. 2 ст. 52 НК РФ, согласно которой в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, обязанность по исчислению налога может быть возложена на налоговый орган.

Применение расчетного метода налоговым органом должно основываться как на данных, частично имеющихся у самого налогоплательщика, так и на сведениях, полученных у других налогоплательщиков, которые соответствует критериям аналогичности, которые, как уже отмечалось, в законодательстве отсутствуют. При этом в любом случае примененный налоговым органом расчет будет лишь ориентировочным. На данное обстоятельство было обращено внимание в постановлении Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 5/10: при применении расчетного метода начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам, поскольку налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Вместе с тем в указанном постановлении обращено внимание также на то обстоятельство, что налогоплательщик вправе был опровергнуть доводы налогового органа, однако контррасчет своих налоговых обязательств ни в ходе проведения проверки, ни в суды не представил.

Расчетный метод может производиться и при отсутствии учета лишь одной из составляющей объекта налогообложения (например, расходов при исчислении НДФЛ индивидуальным предпринимателем — на данное обстоятельство было обращено внимание в постановлении Президиума ВАС РФ от 25 мая 2004 г. N 668/04). Поскольку, согласно ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения является прибыль, которая исчисляется как доход, уменьшенный на расходы, то расчетный метод может быть применен и отдельно к расходам, которые надлежащим образом не подтверждены налогоплательщиком, однако фактически имели место: указанный вывод следует из Определения ВАС РФ от 26 апреля 2012 г. N ВАС-2341/12, на основании рассмотрения которого 3 июля 2012 г. Президиум ВАС РФ вернул дело N А71-13079/2010-А17 на новое рассмотрение.

Из п. 7 ст. 166 НК РФ следует, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или отсутствия учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам, при этом данный порядок является специальным по отношению к норме пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Неподтвержденные суммы налоговых вычетов НДС не могут быть пересчитаны расчетным методом, поскольку НДС исчисляется по правилам, установленным ст. 166 НК РФ, применение налоговых вычетов предусматривается ст. 171 и ст. 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов. Таким образом, налоговый орган вправе применить расчетный метод лишь к исчисленным суммам НДС, которые отражаются по кредиту счета 68/НДС, но применительно к налоговым вычетам, отражаемым по дебету счета 68/НДС, налоговый орган может только отказать в неподтвержденных налоговых вычетах. Данное положение подтверждено в постановлениях Президиума ВАС РФ 30 октября 2007 г. N 8686/07, от 9 ноября 2010 г N 6961/10 и от 9 марта 2011 г. N 14473/10 и в последующих судебных решениях нижестоящих инстанций (см., в частности, постановления ФАС Уральского округа от 30 августа 2010 г. N Ф09-6738/10-С2 по делу N А76-6998/2009-46-53/137 и от 27 декабря 2011 г. N Ф09-8626/11 по делу N А76-716/11, ФАС Московского округа от 17 апреля 2012 г. по делу N А40-81961/11-75-348).

Исходя из указанной логики, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 30 января 2012 г. по делу N А53-19232/2010 было признано правомерным применение расчетного метода при доначислении суммы НДС, подлежащей восстановлению в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, в связи с отсутствием у налогоплательщика первичных документов.

Из всего вышеизложенного можно сделать следующие выводы: для применения расчетного метода необходимо наличие соответствующих нарушений у налогоплательщика; применение расчетного метода предполагает в первую очередь поиск аналогов для сравнения, и только при их отсутствии — использование данных самого налогоплательщика; расчетный метод по налогу на прибыль применим как к доходам, так и к расходам; расчетный метод по НДС применим только к исчислению НДС, но не применим к налоговым вычетам.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector